Наукові конференції, Научные конференции » Науковий потенціал 2013 (25-27.03.2013) » Лобанов А. І. ДОСЛІДЖЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ ПІДПРИЄМСТВ В УМОВАХ ДІЇ ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ УКРАЇНИ

Лобанов А. І. ДОСЛІДЖЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ ПІДПРИЄМСТВ В УМОВАХ ДІЇ ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ УКРАЇНИ

Категорія: Науковий потенціал 2013 (25-27.03.2013), Економіка

 

Лобанов А. І.

Миколаївський міжрегіональний інститут розвитку людини «Україна»

ДОСЛІДЖЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ НЕОБОРОТНИХ АКТИВІВ ПІДПРИЄМСТВ В УМОВАХ ДІЇ ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ УКРАЇНИ

Матеріальною базою будь-якої підприємницької діяльності є необоротні активи, без яких не може здійснюватися ні один господарський процес. Необоротні активи підприємства відіграють значну роль в його фінансово-господарській діяльності, забезпечують ефективність безперебійної роботи підприємства. Інформація про необоротні активи підприємства є необхідною для прийняття рішень користувачами інформації. Важливу роль у формуванні цієї інформації відіграє бухгалтерський облік. Незважаючи на зміни, що приніс в економічне життя Податковий кодекс України, все ще проблемним залишається бухгалтерський облік та формування показників при відображенні операцій з необоротними активами. Формування обліку щодо необоротних активів є одним з найважливіших і принципових етапів обліку, від чого залежить визначення якості інформації та її відповідність потребам. Ведення обліку після прийняття Податкового кодексу зазнає суттевих змін. Метою статті є дослідження обліку необоротних активів в умовах дії Податкового кодексу України.

Згідно з пп. 14.1.120 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі – Податковий кодекс) нематеріальні активи - право власності на результати їнтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об'єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», «необоротні активи – всі активи, що не є оборотними». У цьому ж Положенні зазначено, що до оборотних активів належать «грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу». Таким чином, під необоротними активами треба розуміти активи, що використовуються підприємством у його діяльності протягом тривалого періоду часу (більше одного року) і від використання яких підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди; та їх вартість може бути достовірно визначена.

Специфікою вітчизняних підприємств є те, що основну частину необоротних активів складають основні засоби. І це зрозуміло, оскільки для здійснення будь-якої діяльністі потрібні предмети праці, тобто матеріально-технічні ресурси та засоби праці.

Бухгалтерський облік основних засобів регулюється положенням бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», 14 «Оренда», 8 «Нематеріальні активи», 28 «Зменшення корисності активів», 30 «Біологічні активи, 32 «Інвестиційна нерухомість».

Для обліку основних засобів на підприємствах в основному передбачено рахунки: 10 «Основні засоби», 12 «Нематеріальні активи» 13 «Знос необоротних активів», 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», Виділений рахунок 11 «Інші необоротні активи», сальдо якого разом з сальдо рахунка 10 «Основні засоби» відображаються в балансі загальною сумою за статтею «Основні засоби».

Важливими нововведеннями з прийняттям Податкового кодексу в обліку необоротних активів є розширена класифікація основних засобів та нематеріальних активів на групи та встановлення мінімально допустимих строків корисного використання від 2 років для обчислювальної техніки до 20 років для будівель.

Кроком до наближення податкового та бухгалтерського обліку є запровадження єдиних методів нарахування амортизації необоротних активів. Тобто, наразі застосовуються п’ять методів, що передбачені П(С)БО № 7 [2]. З вступом в дію Податкового кодексу зникло поняття податковий метод нарахування амортизації необоротних активів та норм нарахування амортизації. Сума нарахованих амортизаційних відрахувань при використанні всіх (крім виробничого) методів прямо залежить від терміну корисного використання об’єкту. Строком корисного використання (експлуатації) об’єкта є період часу, упродовж якого підприємство передбачає використовувати відповідний об’єкт або кількість одиниць продукції (послуг), яку підприємство очікує отримати від використання необоротного активу. Тобто, стоїть потреба визначення строку корисного використання (експлуатації) необоротного активу, що встановлюється виходячи з нормативного (технічного, економічного) строку експлуатації враховуючи мінімально допустимі строки їх використання згідно чинного законодавства.

Положенням бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» до складу групи «Інші необоротні матеріальні активи» віднесено малоцінні необоротні матеріальні активи ( далі - МНМА). При цьому, основним класифікаційним принципом для включення активу до складу основних засобів згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом МФУ від 30.11.99 р. № 291 (далі – Інструкція № 291) є термін використання такого активу, який складає більше одного року або операційний цикл використання якого більше одного року.

Підприємства можуть самостійно встановлювати вартісні ознаки засобів, які входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів.

Відповідно пп. 14.1.138 Податкового кодексу основні засоби – матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).  Разом з тим, згідно з п. 14 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу у 2011 році вартісний норматив для основних засобів був встановлений у розмірі 1000 гривень. 

Враховуючи, що податковий облік базується на даних бухгалтерського обліку (п. 44.2 Податкового кодексу, ч. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV), прослідкуємо спочатку кореспонденцію рахунків бухгалтерського обліку, передбачену для відображення витрат на придбання необоротних активів. Відповідно до Інструкції № 291 рахунок 15 «Капітальні інвестиції» призначений для обліку витрат на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів. За дебетом рахунку 15 відображається збільшення зазнаних витрат на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів, за кредитом – їх зменшення (введення в дію, прийняття в експлуатацію необоротних активів). Таким чином, витрати на придбання необоротних матеріальних активів повинні накопичуватися на рахунку 15 «Капітальні інвестиції». 

Відповідно до Інструкції № 291 за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» відображається надходження (придбаних, створених, безоплатно отриманих) основних засобів на баланс підприємства, які обліковуються за первісною вартістю, сума витрат, яка пов'язана з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта; сума дооцінки вартості об'єкта основних засобів. 

За дебетом рахунку 11 «Інші необоротні матеріальні активи» відображається надходження (придбаних, створених, безоплатно отриманих) інших необоротних матеріальних активів на підприємство (за первісною вартістю); сума витрат, яка пов'язана з поліпшенням об'єкта (реконструкція, модернізація), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта; сума дооцінки вартості об'єкта необоротних матеріальних активів. До складу рахунку 11 включено, зокрема, субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи». Порівняння вартості необоротного активу з вартісним критерієм належності до основних засобів відбувається в момент введення його в експлуатацію, коли стають відомі всі витрати, пов’язані з придбанням такого об’єкта. Введення об’єкта в експлуатацію відображається бухгалтерською проводкою Дт 10 Кт 15 або Дт 112 Кт 15 – залежно від вартості такого об’єкта. 

Удосконалення обліку нематеріальних активів у сучасних умовах господарювання залежить від достовірності їх оцінки. З прийняттям Податкового кодексу поняття нематеріальних активів зазнає змін. До об’єктів інтелектуальної власності додаються права користування природними ресурсами та майнові права. Важливою відмінною рисою у підході до трактування нематеріальних активів з прийняттям Податкового кодексу є їх розподіл за групами. . До введення в дію Податкового кодексу відображення в національній системі обліку операцій з нарахування амортизаційних відрахувань стикалось з багатьма проблемами через недосконалість нормативно-правової бази та застаріле документальне забезпечення облікового процесу. Відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» і 8 «Нематеріальні активи» амортизація – це систематичний розподіл вартості основних засобів, що амортизується протягом терміну їх корисного використання (експлуатації). Знос основних засобів – сума амортизації об’єкта необоротних активів з початку його корисного використання.

Визначення строку корисної експлуатації основних засобів є важливою складовою облікового процесу нарахування амортизації. Термін корисного використання для об’єктів основних засобів встановлює підприємство самостійно з врахуванням певних чинників, а саме:

1) очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

2) фізичний та моральний знос, що передбачається;

3) правові або інші обмеження строків використання об’єкта

Але податкове законодавство встановило мінімально допустимі строки корисного використання груп об’єктів, що є позитивним моментом в податковій політиці щодо амортизації основних засобів. Такий підхід доцільно застосовувати і при нарахуванні бухгалтерської амортизації.

Існує ще одна проблема – щодо розбіжності баз нарахування амортизації в бухгалтерському та податковому обліку.

Процес нарахування амортизації основних засобів раніше, до введення Податкового кодексу, був досить ускладненим. П(С)БО 7 відкидав положення, що були зафіксовані у Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств». Термін нарахування амортизаційних відрахувань в двох системах обліку став однаковим, нараховується щомісячно, починаючи з місяця, що настає за місяцем введення в експлуатацію об’єкта. При цьому квартальна сума «податкової» амортизації (за кожним об’єктом) визначається як сума нарахованих амортизаційних відрахувань за об’єктом за 3 місяці розрахункового кварталу. Також «податковій» амортизації підлягають витрати на ремонти та поліпшення безоплатно отриманих основних засобів – як окремий об’єкт амортизації (п.146.1 Податкового кодексу) [1]

«Податкова» амортизація нараховується тепер за кожним об’єктом (а не в цілому по групі) протягом строку його корисного використання, однак не менше мінімально допустимих строків, встановлених Податковим кодексом. До визначення вартості, що підлягає амортизації, застосовується той самий підхід, що і в бухгалтерському обліку. Так, вартістю об’єкта що амортизується, в податковому обліку вважається його первісна (або переоцінена вартість) за вирахуванням ліквідаційної вартості (ліквідаційна вартість – сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) об’єкта після закінчення строку його корисного використання, за вирахуванням пов’язаних з продажем витрат). При цьому «податкова» амортизація нараховується до досягнення залишкової вартості об’єкта його ліквідаційної вартості (п.п. 145.1.4 Податкового кодексу).

Щодо норм амортизації, то в податковому обліку амортизуються основні засоби із застосуванням методів бухгалтерського обліку (п.п. 145.1.5 Податкового кодексу):

- прямолінійного;

- зменшення залишкової вартості;

- прискореного зменшення залишкової вартості (застосовується тільки для об’єктів основних засобів групи 4 «Машини та обладнання» та групи 5 «Транспортні засоби»);

- кумулятивного;

- виробничого .

З метою оподаткування підприємство не має права самостійно визначати вартістний критерій, адже необоротні активи, дорожче 1 000 грн (з 2012 р.− не більше 2500 грн.), є за визначенням основними засобами. Саме тому підприємство не може підняти планку вартості малоцінних необоротних матеріальних активів ( далі-МНМА) для податкового обліку. Так як витрати на придбання та створення МНМА не входять до переліку амортизованих (п. 144.1 ст.144 Податкового кодексу), вони однозначно підлягають податковій амортизації. Амортизацію МНМА з врахуванням вимог Податкового кодексу можно здійснювати аналогічно п. 27 П(С) БО 7 «Основні засоби», а саме:

1. 50% амортизованої вартості в першому місці використання об’єкта, а інші 50% − у місяці його вилучення з актів (списання з балансу);

2. 100% вартості об’єкта в першому місяці його використання.

Згідно з п. 145.1.9 ст.145 Податкового кодексу нарахування амортизації з метою оподаткування здійснюється за методом, визначеним наказом про облікову політику з метою складання фінансової звітності.

Як відомо, до 01.04.2011 року витрати на придбання МНМА включали до валових витрат за правилом першої події, передбаченому пп. 11.2.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». При цьому, вартість оприбуткованих, але не переданих в експлуатацію на кінець звітного періоду активів брала участь у розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів. Отже, на об’єкт оподаткування вартості МНМА впливала лише в періоді їх передачі в експлуатацію. На перехідному етапі у підприємств може виникнути три ситуації щодо МНМА в податковому обліку: Як зазначено в Податковому кодексі, амортизована вартість по кожному об’єкту визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку. На більшості підприємств вартісний критерій віднесення в бухгалтерському обліку необоротних активів до МНМА взято з минулої системи податкового обліку, тобто 1000 грн. Відповідно такі активи переважно враховуються на субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи». Для них згідно з

П(С)БО 7 «Основні засоби» можна застосувати на вибір один з трьох методів амортизації: прямолінійний, виробничий, метод 50% / 50%; метод 100%. Згідно з пп. 145.1.9 ст. 145 Податкового кодексу амортизація з метою оподаткування нараховується за методом, визначеним наказом про облікову політику для складання фінансової звітності.

Однією складовою необоротних активів є нематеріальні активи.

Визначення поняття «нематеріальні активи» міститься в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи». Згідно із цим визначенням нематеріальний актив – немонетарний актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утримується підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях або надання в оренду іншим особам. Відсутність єдиних методологічних засад класифікації нематеріальних активів призводить до неузгодженості та неможливості порівняння відображених у бухгалтерському обліку нематеріальних активів.

З огляду на викладене, фактично на підприємстві необхідно вести одночасно як бухгалтерський, так і податковий облік необоротних активів, у тому числі малоцінних необоротних активів. У зв’язку з цим з метою зменшення обсягу облікових процедур постає питання вибору таких принципів, методів, процедур, які будуть однаковими як для бухгалтерського, так і для податкового обліку.

Таким чином, прийняття Податкового кодексу України позитивно вплинуло на невирішені питання щодо обліку необоротних активів, зокрема основних засобів у національній системі обліку, дозволило їх в деякій мірі вирішити, а особливо щодо гармонізації та зближення бухгалтерського та податкового обліку амортизаційних відрахувань. Це сприяє зменшенню трудомісткості розрахункових операцій та спрощенню обліку.

 

Література:

1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями [Електронний ресурс] – URL: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=2755-17

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затв. наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 [Електронний ресурс] – URL: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=z0288-00 

 

 

Уважаемый посетитель, Вы зашли на сайт как незарегистрированный пользователь.
Мы рекомендуем Вам зарегистрироваться либо войти на сайт под своим именем.

Добавление комментария

Имя:*
E-Mail:
Коментар:
Введите код: *

Карта сайту

^